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Stiamo assistendo all’emissione, da parte di alcuni Enti locali, di avvisi di accertamento IMU relativi a pertinenze dell’abitazione principale che vengono tassate perché ritenute “oggettivamente autonome” rispetto alla cosa principale.
Si ha pertinenza, ai sensi dell’art. 817, cod. civ., quando una cosa è posta al servizio o ad ornamento di un’altra, senza costituirne parte integrante e senza rappresentare elemento indispensabile per la sua esistenza, ma in guisa da accrescerne l’utilità o il pregio (A. Torrente, Manuale di diritto privato, Milano, 2011, p. 187).
Per la costituzione del rapporto pertinenziale sono necessari due requisiti, cioè un presupposto oggettivo (dato dal rapporto di servizio o ornamento tra cosa e accessoria e cosa principale) e uno soggettivo (costituito dalla volontà di effettuare la destinazione di una cosa a servizio o ad ornamento dell’altra). Il rapporto pertinenziale deve essere caratterizzato da un vincolo di accessorietà e deve essere durevole, non occasionale. Non sono previsti ulteriori requisiti.
Lo spunto riflessivo è nato dalla considerazione su quale possa essere la distanza massima che una pertinenza può avere rispetto all’abitazione principale per essere considerata tale, col relativo regime di tassazione agevolato. In realtà, analizzando alcuni regolamenti comunali in materia di IMU, ho riscontrato che qualche Ente locale tende, rispetto al Codice civile, a restringere il concetto di pertinenza, arrivando a considerarla tale solo se, per esempio, è ubicata nello stesso mappale rispetto all’abitazione principale, è ubicata nello stesso territorio comunale dell’abitazione principale, sia priva di autonoma destinazione, sia priva di un autonomo valore di mercato, sia carente di autonomia funzionale, ecc.
Si ricorda che la giurisprudenza di legittimità (Cass., 25127/2009) ritiene che, in ambito tributario, la prova dell’asservimento pertinenziale gravi sul contribuente e debba essere valutata con maggior rigore rispetto a quella richiesta nei rapporti di tipo privatistico.
Orbene, che fare qualora un avviso di accertamento IMU sia emesso in forza di un regolamento comunale che prevede una definizione di pertinenza con specifiche aggiuntive rispetto a quelle previste dall’art. 817, cod. civ.?
Il regolamento comunale rientra a pieno titolo tra le fonti del diritto: è un atto normativo secondario, che tende ad innovare l’ordinamento, non immediatamente lesivo, atteso che il pregiudizio diviene effettivo ed attuale solo con l’atto applicativo; prima di tale momento, la lesività si presenta in termini ipotetici ed eventuali (E. Di Giacomo, Sulla disapplicazione dell’atto amministrativo in ambito tributario, Il Fisco n. 18/2007).
Sulla base del regolamento comunale, quindi, il giudice tributario può, in termini generali, fondare la propria decisione.
In caso di antinomia tra norme- in questo caso norme che sono tra loro in rapporto gerarchico- deve essere applicata la norma “superiore” (R. Guastini, L’interpretazione dei documenti normativi, Milano, 2004, pag. 251), in virtù del principio lex superior derogat legi inferiori: la legge è gerarchicamente sovraordinata rispetto al regolamento e, per tale motivo, deve trovare applicazione in luogo della fonte secondaria.
Attenzione: il conflitto in commento, relativo alla medesima definizione di pertinenza data da due norme diverse, non può essere risolto applicando il principio di specialità, secondo cui lex specialis derogat legi generali, perché tale modalità di risoluzione si applica ai soli casi di antinomia parziale unilaterale, cioè ai casi in cui le due norme non abbiano lo stesso campo di applicazione (per esempio perché una costituisce regola generale e l’altra stabilisce un’eccezione).
Per sicurezza e per scrupolo, comunque, meglio ricordare che, nel processo tributario, l’art. 7, comma 5, d.lgs. n. 546/1992, prevede il c.d. potere di disapplicazione, che è un potere istruttorio che, se esercitato, determina la non applicazione del regolamento e non il ritiro o l’annullamento dello stesso: tale disapplicazione consiste in una mera privazione dell’efficacia dell’atto limitata al caso concreto.
Alla luce di ciò, nel caso in cui l’accertamento IMU vada a tassare la pertinenza dell’abitazione principale perché, per esempio, dotata di un ingresso autonomo rispetto alla cosa principale, se ciò avviene in base alla definizione di pertinenza data dal regolamento comunale, è opportuno richiedere espressamente al giudice tributario la disapplicazione del regolamento, oltre ad argomentare la difesa nei termini interpretativi di cui sopra.
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